Certificazione del TCF: il professionista “garante” del fisco tra metodo e multidisciplinarietà

  • 30 Ottobre 2026
  • Posted by: Studio Pozzan
  • Categoria: News Commercialista
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Certificazione Del Tcf: Il Professionista "garante" Del Fisco Tra Metodo E Multidisciplinarietà
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La certificazione del Tax Control Framework è uno dei tasselli più significativi della riforma avviata con la legge delega n. 111/2023 per rafforzare la fiducia tra impresa e Amministrazione finanziaria, secondo la logica della “certezza in cambio di trasparenza”.

Dalla validazione dell’Agenzia alla certificazione del professionista

Il D.Lgs. n. 221/2023 ha riscritto l’art. 4 del D.Lgs. n. 128/2015: il sistema di controllo del rischio fiscale delle imprese che chiedono l’accesso all’adempimento collaborativo non è più validato dall’Agenzia delle Entrate, ma certificato, “anche in ordine alla sua conformità ai principi contabili”, da professionisti indipendenti iscritti all’albo degli avvocati o dei dottori commercialisti (comma 1-bis). Lo stesso vale, ai sensi del D.M. 9 luglio 2025, per il regime opzionale dell’art. 7-bis.

Il cambio di prospettiva è profondo: al professionista non si chiede di assistere l’impresa nel confronto con l’Amministrazione, ma di garantire all’Agenzia che il sistema sia idoneo a governare il rischio fiscale. Da consulente di parte diventa, in un certo senso, “garante” del fisco.

Il certificatore: professionalità, indipendenza e organizzazione

Il primo è la professionalità: occorre essere iscritti nell’elenco tenuto dal CNDCEC o dal CNF, cui accede chi è iscritto all’albo da più di cinque anni e ha competenze in “sistemi di controllo interno e di gestione dei rischi”, principi contabili e diritto tributario (art. 2). I percorsi formativi previsti dal Protocollo d’intesa dell’11 aprile 2025, di almeno 80 ore, dedicano al controllo interno almeno metà del tempo: la sola competenza tributaria non basta.
Accanto all’onorabilità, centrale è l’indipendenza, intesa in senso sostanziale: il professionista deve essere libero da relazioni che possano minacciare, o apparire minacciare “a un terzo informato, obiettivo e ragionevole”, l’obiettività del giudizio. L’art. 4 del D.M. n. 212 elenca le cause di inconferibilità, dalle cariche sociali ai rapporti professionali del biennio precedente, fino all’auto-riesame: non può certificare chi, anche tramite colleghi di studio, abbia “reso servizi funzionali alla elaborazione” del TCF o vi abbia “assunto un ruolo di responsabilità”. Completano il quadro la rotazione (al massimo tre incarichi consecutivi, poi sei anni di pausa) e il divieto di un compenso “stabilito in funzione degli esiti”.
Decisiva, infine, è l’affidabilità organizzativa e tecnica (art. 5): prima di accettare l’incarico il professionista deve verificare di disporre di tempo, risorse e competenze adeguate alla complessità dell’impresa; altrimenti deve rinunciare. Può avvalersi di altri professionisti con gli stessi requisiti, ma ne dirige il lavoro e conserva in via esclusiva la responsabilità del giudizio e della firma.

Il percorso della certificazione: dal disegno all’efficacia dei controlli

Certificare non significa garantire che l’impresa non commetterà errori. Il professionista verifica che il sistema risponda ai requisiti di legge e alle Linee guida dell’Agenzia, fornendo “una ragionevole certezza” sulla gestione “consapevole e affidabile” della variabile fiscale (art. 6 del D.M. n. 212).

Le Linee operative scandiscono il percorso in tre fasi.

La prima è la definizione del perimetro: il certificatore individua i processi e i controlli rilevanti, assumendo come “pietra di paragone” il modello standard dell’Agenzia, adattato alle specificità dell’impresa, e combinando un approccio per processi con uno per rischi, che tiene conto anche dei dati contabili e fiscali e dei precedenti accertamenti.

La seconda è il Company Level Assessment, la valutazione dell’architettura complessiva del sistema: Strategia fiscale e ambiente di controllo, governance (ruoli, responsabilità, segregazione dei compiti, tre linee di difesa), flussi informativi verso gli organi societari e l’Agenzia, gestione del rischio interpretativo, applicativi informatici e integrazione con gli altri presidi aziendali, dal Modello 231 al controllo contabile. Il parametro sono i cinque componenti e i diciassette principi del COSO Framework, lo standard internazionale del controllo interno.

La terza è l’Activity Level Assessment, la valutazione dei singoli controlli che presidiano rischi specifici, riportati nella Risk and Control Matrix. Lo strumento principale è il walkthrough: per una “singola transazione esemplificativa” il certificatore ripercorre il flusso seguito dal responsabile del controllo, per verificare che questo sia definito correttamente, che il suo disegno sia “atto a prevenire o individuare” violazioni tributarie e che sia “in grado di operare come disegnato”.

Queste fasi compongono il Test of Design, su cui si fonda la prima certificazione, che deve avere data certa anteriore all’istanza (firma elettronica e marca temporale). La certificazione dura tre anni e va poi aggiornata con il Test of Effectiveness, che verifica, nelle stesse fasi, che i controlli siano stati “effettivamente eseguiti” e abbiano funzionato “correttamente e continuativamente” sull’intero triennio, compreso l’anno di rilascio; lo stesso test serve per l’attestazione delle imprese già aderenti. Come chiarito dalla circolare n. 6/E del 2026, il certificatore può rieseguire i test del Tax Risk Officer, ampliandone il campione, oppure svolgere una verifica autonoma: in ogni caso, un controllo previsto ma non eseguito, o eseguito in modo discontinuo, non supera il test.

Le carenze significative impediscono il rilascio della certificazione e vanno evidenziate anche se sanate; per quelle non significative il certificatore riporta le azioni correttive indicate dall’impresa, la cui validazione spetta all’Agenzia. Tutto deve risultare da carte di lavoro “complete, ordinate e autosufficienti”: la certificazione infedele espone il professionista a una sanzione da 516 a 5.165 euro, alla sospensione o cancellazione dall’elenco e al procedimento disciplinare, e l’impresa al rischio di esclusione dal regime.

I controlli contabili: il caso delle imprese senza modello 262

Un aspetto merita attenzione specifica: i rischi fiscali derivanti dai principi contabili, che la certificazione deve coprire per espressa previsione di legge, limitatamente a quelli con impatto fiscale. Se l’impresa dispone di un modello 262, SOX o equivalente, il certificatore non duplica le verifiche: accerta che quel sistema sia integrato nel TCF, con uno specifico campo della Risk and Control Matrix e adeguati flussi informativi, e può basarsi sulla relazione del Dirigente preposto o del responsabile SOX.

Più impegnativo è il caso, frequente, dell’impresa che ne è priva. Qui è l’impresa stessa a dover inserire nel TCF “specifici presidi contabili ‘integrati’”, cioè controlli chiave sui processi contabili che incidono sulle imposte, e il certificatore li verifica direttamente. Sul piano generale, accerta che il sistema stabilisca chi li sorveglia: il Tax Risk Officer, se ha le competenze necessarie, o una funzione specialistica. Sul piano dei singoli controlli, li sottopone agli stessi test degli altri presidi, concentrandosi sugli ambiti in cui il dato contabile si traduce in imposta: riconciliazioni, criteri contabili, cicli attivo e passivo, cespiti, magazzino, personale, stime. Senza pretendere un controllo per ogni ambito: conta che, nel complesso e in modo proporzionato, il dato su cui poggia l’imposta sia effettivamente presidiato.

In conclusione

Il quadro che emerge mostra come la certificazione sia, prima ancora che una questione di competenza individuale, una questione di competenze e di organizzazione. Diritto tributario, principi contabili, controllo interno, sistemi informatici: difficilmente un solo professionista può riunire tutto questo e dedicarvi, per un intero triennio, il tempo che le verifiche richiedono. In questa prospettiva, anche le norme che hanno reso fiscalmente neutrali le aggregazioni degli studi professionali (art. 177-bis TUIR, introdotto dal D.Lgs. n. 192/2024) possono forse essere lette come un tassello ulteriore dello stesso disegno, purché le strutture che ne nascono sappiano tenere distinto chi costruisce il sistema da chi è chiamato a certificarlo.

Il significato della riforma va però oltre il singolo istituto. Affidando a un professionista indipendente il giudizio sull’affidabilità del sistema fiscale dell’impresa, l’ordinamento riconosce che la fiducia tra contribuente e Amministrazione può passare anche attraverso un soggetto terzo, qualificato e responsabile. Come il revisore garantisce ai mercati l’attendibilità del bilancio, così il certificatore garantisce all’Erario l’affidabilità del presidio fiscale.

Si sta costruendo, insomma, un ruolo nuovo per commercialisti e avvocati: non più soltanto consulenti dell’impresa, ma presidi di affidabilità dell’intero sistema. È una sfida lanciata alla professione, che dovrà dimostrare di saperla raccogliere con il rigore del metodo, l’indipendenza del giudizio e la qualità delle proprie strutture.

Dalla credibilità con cui lo farà dipenderà, in buona parte, anche il futuro della cooperative compliance.

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