Sanzioni tributarie session one: serve un laboratorio di igiene giuridica

Se il diritto tributario fosse una linea ferroviaria nella rete del diritto, sarebbe quella con il più alto tasso di deragliamento dai principi.

Se fosse un’area medica, sarebbe ad alto rischio di contagio.

Occorre una sana profilassi, logica e linguistica.

Questa volta ci occupiamo di sanzioni e, come sempre partiremo da considerazioni di banale buon senso: il buon senso nel diritto dei tributi è, infatti, rivoluzionario.

La sanzione, lo si insegna al primo anno di Giurisprudenza e poi purtroppo si dimentica allegramente, è la conseguenza sfavorevole che si applica a chi viola la legge, con la funzione di evitare che la violazione sia commessa (o, se commessa, ripetuta, c.d. recidiva). È evidente che la violazione e la sanzione debbano essere conoscibili a coloro cui potrebbero essere applicate. Prima ancora che per ragioni di garanzia dei diritti individuali, una violazione e sanzione non conoscibili non sarebbero idonee a orientare i comportamenti: se non so che se sbaglio pago, il sistema non fa quanto deve per evitare che gli errori siano evitati. Inoltre, è evidente che sarebbe ingiusto applicare una sanzione a chi non sapeva di sbagliare o a quali conseguenze sarebbe andato incontro: conoscere in anticipo le conseguenze dei propri comportamenti è un presupposto indefettibile della libertà di autodeterminazione delle proprie condotte.

Sempre per ragioni logiche, prima ancora che normative, poiché le sanzioni servono a evitare che siano commesse le violazioni, è necessario, innanzitutto, che la condotta sia evitabile, oggettivamente e soggettivamente. Non ha senso applicare una sanzione quando non si poteva chiedere al soggetto una condotta diversa: già la funzione deterrente in tali casi non può funzionare.

La condotta corretta non è esigibile in due casi:

a) nel caso di impossibilità assoluta o oggettiva (c.d. forza maggiore), caso nel quale non si può neppure, in radice, attribuire la condotta al soggetto.

Ad esempio

Un determinato obbligo tributario deve essere adempiuto telematicamente, ma le reti di computer sono inutilizzabili per un blackout informatico durante tutta la finestra temporale prevista per l’adempimento.

b) oppure nel caso di inesigibilità relativa o soggettiva, che sussiste in due ipotesi. La prima è quando il soggetto non è in grado di orientare i suoi comportamenti (è un incapace di agire, perché minore o infermo di mente, e quindi difetta di imputabilità). La seconda è quando, pur essendo in grado di orientare i suoi comportamenti, non solo non ha voluto e saputo di commettere la violazione (non era in dolo), ma neppure avrebbe potuto rendersi conto di commettere una violazione, se anche fosse stato diligente e prudente (non era nemmeno in colpa), quando cioè non è rimproverabile (non sussiste la colpevolezza, concetto che riassume gli atteggiamenti psicologici rimproverabili: dolo e colpa, appunto).

La colpevolezza, ovviamente, deve esistere al momento della condotta: solo chi agisce sapendo o dovendo sapere di fare il male mentre agisce merita una sanzione.

In tali casi non funziona né l’aspetto deterrente (le minacce non possono scoraggiare condotte non evitabili, in senso oggettivo o soggettivo), né quello rieducativo (chi ha fatto tutto quel che poteva non necessita di essere rieducato, perché non vi è nulla da insegnargli).

Così come non potrebbe essere punito chi non presentasse la dichiarazione dei redditi perché, negli ultimi venti giorni del termine per la presentazione, si trovasse isolato su un’isola deserta a seguito di naufragio (forza maggiore), non lo potrebbe chi non dichiari un provento che non sapeva né poteva sapere di aver conseguito (esempio, il nipote che non dichiari la successione nel patrimonio di uno zio latitante defunto in Amazzonia, a sua completa insaputa).

Il principio di imputabilità (il soggetto è in grado di orientare le sue condotte perché comprende adeguatamente la realtà e può controllare le sue azioni) e di colpevolezza (le sanzioni si applicano solo a chi ha tenuto un comportamento soggettivamente rimproverabile) si deve applicare a tutte le sanzioni, di qualsiasi natura esse siano.

Infine, per le stesse ragioni (le sanzioni servono a impedire a Tizio di commettere o ripetere le violazioni), vige il principio di personalità e intrasmissibilità delle sanzioni: esse non possono trasmettersi ad eredi ed aventi causa del trasgressore (solo chi ha trasgredito può e deve essere punito). Tale principio impedisce altresì che le sanzioni si trasmettano come una obbligazione civile dei soci, una volta estinta la società, salvo il caso estremo che la società fosse un mero schermo, sostanzialmente fittizio, dell’agire dei soci.

Tali principi, elementari e adamantini, spesso vanno in crisi, da assai poco meditate norme di legge o dissennate giurisprudenze.

Tra le giurisprudenze, invece, con il …cappello da asino menzioniamo, invece, quella in materia di elemento soggettivo delle violazioni ed errore.

Anche qui partiamo dall’inizio.

Il dolo è la consapevolezza e la volontà di commettere la violazione. È sufficiente anche la colpa, cioè un errore evitabile con la diligenza e prudenza esigibili al contribuente.

Va subito precisato che tali stati soggettivi debbono riguardare il fatto e non la norma che prevede la violazione e la sanzione. Il contribuente non potrebbe difendersi opponendo di non sapere (difetto di dolo) o di ignorare non ostante la sua diligenza (difetto di colpa) che le violazioni tributarie fossero punite. L’unica ignoranza della norma punitiva che scusa è quella assolutamente inevitabile.

Dolo, colpa e colpevolezza concernono un piano diverso: non la norma che punisce, ma il fatto punito. Non deve essere punibile chi non sa e ignora senza colpa di aver fatto il male, non chi ignora se e come esso è punito.

Poiché la più gran parte del diritto tributario è costituita da obblighi, la più gran parte delle violazioni consiste in un inadempimento di obblighi stabiliti dalla legge. Ne consegue che, a differenza che nel diritto penale generale, le condotte sono costituite, nel loro nucleo di base, dalla inosservanza della norma che stabilisce l’obbligo (di pagare il tributo). Ne consegue, altresì che la condotta rimproverabile presuppone la conoscenza (o conoscibilità) di un elemento che dipende dalla legge. Per essere più chiari, mentre per l’omicidio è sufficiente sapere (o poter sapere, se ci si comporta con diligenza e prudenza) di cagionare la morte di un uomo, per una evasione fiscale occorre non solo essere consapevoli di non pagare, ma anche del fatto che pagare sarebbe un obbligo. E, mentre per sapere se si sta causando la morte di un uomo non è di norma necessario applicare il diritto, per sapere (o poter sapere) se si evade occorre sapere (o poter sapere) che si doveva pagare.

Insomma, mentre sapere che l’evasione fiscale è punita non rientra nel fuoco della colpevolezza, che c’era l’obbligo di pagare il tributo in quella fattispecie, si. Ne consegue, per logica giuridica, che la norma tributaria deve essere nota, o conoscibile usando la diligenza e prudenza ordinaria, altrimenti la colpevolezza manca.

Ciò, sempre per logica giuridica, dovrebbe avere rilevanti conseguenze nei casi di norme di interpretazione dubbia, oscure e simili.

A rigore, infatti, tutte le volte che senza colpa si ignori l’obbligo tributario, sia perché si erra incolpevolmente nel ricostruire i fatti (ipotesi peraltro non molto probabile, dato che i fatti impositivi sono di solito sotto il controllo del contribuente), sia perché si erri incolpevolmente nel conoscere le norme (ad es. perché la disciplina era ambigua a idonea a generare un errore in una persona diligente e prudente), la sanzione dovrebbe essere esclusa.

Nella seconda ipotesi si avrebbe un errore incolpevole sul fatto (è dovuta l’imposta) causato da un errore incolpevole sulla norma che disciplina l’obbligo tributario.

Il risultato è che, per quanto cattiva sia la qualità della legge, il cerino resta in mano al Suddito, con buona pace dei principi e della giurisprudenza della Corte EDU.

Parafrasando Herman Melville: “Ahi diritto tributario, ahi umanità!”

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